2016年7月19日爱心企业积极行动捐款捐物捐赠的增值税处理

2016年7月19日爱心企业积极行动捐款捐物捐赠的增值税处理

企业捐赠的涉税处理

捐赠业务的涉税处理一直是难题和热点问题。特别是新冠肺炎疫情发生以来，许多爱心企业积极捐款捐物，为抗击疫情提供必要的物资支持。正确的涉税处理让爱心企业真正享受到慈善捐赠的税收优惠更为重要。

一、捐赠的意义

1、百度百科：捐赠，动词，拼音juān zèng，捐赠，捐赠。指在不要求的情况下给予某人有价值的东西。

2、财企[2003]95号规定：对外捐赠，是指企业自愿、无偿将其有权处分的合法财产捐赠给合法受赠人，用于无直接关联的公益事业的行为于生产经营活动。

3.《中华人民共和国公益事业捐赠法》：捐赠应当自愿、无偿，不得强行摊派或者变相摊派。不得以捐赠名义从事营利活动。捐赠财产的使用应当尊重捐赠人的意愿，符合公益目的，不得将捐赠财产挪作他用。捐赠应当遵守法律法规，不得违背社会公德，不得损害公共利益和其他公民的合法权益。

2.捐赠的增值税处理

（一）不同情况下的税收政策规定

1.一般情况下，视为买卖

根据《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户无偿赠送自产、委托加工或者外购货物给其他单位或者个人的，被视为商品销售。

销售额按《增值税暂行条例实施细则》第十六条规定的顺序确定。

2.特殊情况免税

《财政部 国家税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控捐赠税收政策的公告》（公告编号通过公益性社会团体、县级以上人民政府及其部门和其他国家机关，或者直接到承担疫情防控任务的医院感染新型冠状病毒感染的，免征增值税、消费税、市维修建设税、教育费附加、地方教育费附加。

3.不视为未税销售额

根据财税[2016]36号文附件1第十四条规定赠与企业所得税怎么算，下列情形不属于销售劳务、无形资产或不动产：

（一）单位或者个体工商户用于公益事业或者向社会提供无偿服务的。

2）单位或者个人为公益事业或者向社会无偿转让无形资产或者不动产的。

（二）不同情况下的税收属性

1.一般情况下，视为买卖

一位法国税制专家说，“增值税的扣除就像一个人的血液循环，这就是他的艺术所在。” 代扣代缴，上一环节缴纳的税款，通过下一环节扣除。但是，增值税的抵扣有时会像机械链条的传动一样中断，但此时的中断是人为操纵造成的，只是为了谋取税收利益，比如用“赠单”来避免“销售本质” ”。应履行的纳税义务。规定捐赠视同销售商品，按销售先后顺序确定，实际上是一种反避税条款。

2.特殊情况免税

免征增值税的货物，必须按规定转出相应的进项税额。免税是指免除本环节（企业）的增值额形成的税款。如果相应的进项税额没有转出，相当于前面所有环节的税金都被免除了。这不是免税，而是零税率。

假设某企业采购价值100万元的钢材，捐赠给疫区重建方舱医院，无论征税还是免税，政策效果都是一样的。因此，对该环节销售的增值商品免税具有重大的经济意义。

3.未征税不属于销售服务

不视为销售劳务、无形资产或不动产的情况不属于增值税的征税项目，与免税有本质区别，自然税收处理也不同。

不征收增值税的应税项目，相应的进项税额无需转出，在以后应计提的销项税额中扣除。

假设天使物流公司免费（不含税）运输疫情防控重点物资，消耗外购汽柴油10万元，已扣除进项税1.3万元。我们先还原一下增值税抵扣链条：油田→炼油厂→加油站。链条的三个传输中，整体缴纳的增值税为13000元。当链条再次传送到天使物流公司时，已经进入了一个没有增值税的新世界。这时候，就需要脱掉增值税的“外衣”，即把销项税和进项税的痕迹全部删掉，然后将已缴纳的13000元退还给企业，同时时间，天使物流公司将进项税额（tax payment）转出。显然，在实践中这是不可能做到的。完美的解决办法是，已经缴纳的税款不退，进项税额不转移，从以后应计的销项税额中扣除。这是其税收制度的美妙之处。

三、捐赠企业所得税的处理

（一）所得税互惠原则

所得税有一种对称之美。例如，供应商销售100万元货物确认收入，采购方将确认100万元存货作为计税依据（未来可税前抵扣的资产金额）；债务重组中，债务人确认重组利得100万元，债权人确认重组损失100万元。也就是说，交易收入一经确认，对价的计税基础也就随之确定。

在资本市场重组交易中，对符合条件的专项重组（免税重组）业务，税法规定了不规范的递延纳税优惠。由于暂时不确认股权（资产）转让所得，继续计算计税基础。.

总之，当资产对外处置时，确认其所包含的全部利得的实现，并重新计算相关资产的计税基础。

（二）捐赠按规定按销售额确定收入

1、《企业所得税法实施条例》第二十五条，企业以非货币性资产交换，使用货物、财产、劳务进行捐赠、抵债、赞助、募捐、广告、样品、职工福利、利润分配等其他用途的，视为销售商品、转让财产、提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

2、《关于企业处置资产所得税处理的通知》（国税函[2008]828号）第二条，企业向他人转让资产的下列情形不属于内部处置资产，因为资产的所有权发生了变化。收入应确定为销售额。1. 用于营销或销售；2. 用于社交娱乐；3. 为员工奖励或福利；4、用于分红；5.对外捐赠；6、其他改变资产所有权的用途。

（3）销售价格按照公允价值确定

1.《财政部 国家税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2008]160号）第九条，公益县级以上社会团体和人民政府及其组成部门和直属机构接受捐赠的，按照下列原则确定捐赠财产的价值：

（一）接受捐赠的货币性资产，按照实际收到的数额计算；

（二）接受捐赠的非货币性资产，按照公允价值计量。捐赠人向县级以上人民政府及其所属部门、直属机构捐赠公益性社会团体和直属机构，应当提供证明所捐赠非货币性资产公允价值的证明。不能提供上述证明的，公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门、直属机构不得向其开具公益性捐赠票据。

2、《财政部 国家税务总局关于社会公益组织公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]124号）第八条，公益性群众团体接受的财产如下： 原则确认：

（一）接受捐赠的货币性资产，按照实际收到的数额计算；

（二）接受捐赠的非货币性资产，按照公允价值计量。捐赠人向社会公益组织捐赠，应当提供证明所捐赠非货币性资产公允价值的证明。不能提供上述证明的，公益性群众团体不得开具公益性捐赠收据或者《非税收入一般支付支付簿》收据链接。

3.《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）第二条。属于《通知》（国税函[2008]828号）第二条规定情形的，除另有规定外，按照所转让资产的公允价值确定销售收入。

(4) 为什么以公允价值为基础确定销售收入

企业所得税法实施条例解释及适用指南（所得税立法起草小组编写，中国财经出版社2007年12月出版） 第二十五条解释：企业使用货物、财产和劳务用于捐赠、偿还债务、赞助、筹款、广告、样品、员工福利和利润分配等用途。其中一些用途可能是出于生产经营的需要，但在某些情况下，企业有意逃避法律法规和纳税义务。为保证国家的税收收入，该条规定，上述行为应当按照公允价值确定其收入，计算应纳税额。

(5)无捐赠收入

捐赠是一种无私的慷慨行为，出于喜爱、钦佩、钦佩、善意或其他冲动。赠与是一种从赠与人到受赠人的无偿的单向价值转移，而不是追求利润的动机。

从经济学的角度来看，收入一定来自于财富的增加（获得）。挣得多，付出的也多；基础知识;

从会计角度看，捐赠不是企业的日常经营活动，不存在经济利益的流入，只是“营业外支出”，不符合新准则下收入确认条件；

从法理上看，收益的界定需要同时满足三个条件：一是必须有收益，二是已经实现，三是有控制权。这是分析应纳税所得额具体规则的逻辑起点。

综上所述，无论从哪个方面看，都没有捐款收入。对“视同销售”征税的用意在于防止税基侵蚀，不允许以“赠与形式”逃避“销售实质”应履行的纳税义务，而而不是扭曲市场参与者的经济交易。

（六）捐赠交易的实质

捐赠分为两种经济交易，一种是先卖，一种是捐赠。

税收来源于经济交易，经济交易分为单一交易和复合交易。单一交易是指单一合同中只有一种法律关系的交易，如买卖、租赁等；复合交易是指在一份合同中存在两种以上法律关系的交易，如以房换债、以股换债等。

捐赠也是复合交易，在税收上应该拆分为两种经济交易。一是先卖，二是捐。例如，某企业向武汉某公益机构捐赠价值100万元的抗疫物资用于治疗新冠肺炎，相当于先销售100万元的商品变现收益，收取100万元的现金，再捐出100万元 现金捐出，确认税基。在符合“规定条件”的情况下，在确认收入100万元的同时，等额税前扣除100万元。如果没有收入，则无需缴纳所得税。这就是税法遵循所得税互惠原则的方式。

例如，为应对新冠肺炎疫情，国家允许企业和个人直接或间接捐赠的现金和物品在计算应纳税所得额时全额扣除，体现了税法对爱心的人文关怀和鼓励。

（注：《企业所得税法实施条例解释适用指南》第五十八条第（五）项的解释：以捐赠方式取得的固定资产，按照资产的公允价值和有关规定计税。缴纳的税款 主要原因是，根据企业所得税法的规定，固定资产的赠与应当作为出售处理，即应当作为先出售固定资产、再出售固定资产的两个过程处理。然后捐赠）

（七）捐赠税前扣除

1、一般情况下的税前扣除

现将有关法律、法规、规章和规范性文件整理归纳如下：

1）间接捐赠

取得公益性捐赠税前扣除资格的县级以上公益性社会团体或者人民政府及其部门应当通过。

2）合法捐赠

必须用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业。

3）实际发生

只有当期实际发生的公益性捐赠，方可税前扣除。

4）按比例扣除

最高扣除比例不超过年利润的12%。

5）按“票”扣除

捐赠人向公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门捐赠的，应当提供证明所捐赠非货币性资产公允价值的证明，且仅限公益性社会团体或者人民政府县级以上人民政府及其部门可以向其出具公益声明。捐赠收据或《非税收入一般缴款簿》回执联，捐赠人据此扣税。

2、特殊情况下的税前扣除

《财政部 国家税务总局关于支持新型冠状病毒肺炎疫情防控的捐赠税收政策的公告》（财政部 国家税务总局公告2020年第9号）：

企业和个人通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门、其他国家机关为应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情捐赠的现金和物品赠与企业所得税怎么算，在计算应纳税所得额时准予全额扣除.

企业和个人直接向承担疫情防控工作的医院捐赠物品，在计算应纳税所得额时，允许全额扣除。

捐赠人可凭疫情防控医院出具的捐赠受理书办理税前扣除事宜。

（八）所得税调整额的计算方法

由于会计处理和税收法规的差异，需要对企业所得税进行调整，而税收调整的计算是一个难题。

例如：爱康将自产呼吸机直接捐赠给定点疫情防控医院，并获得医院出具的《捐赠接受函》。这批呼吸机的账面成本为80万元（8万元已抵扣进项税），市场公允价值为100万元。按规定免征增值税，所得税在税前全额扣除。会计处理如下：

借：营业外支出-捐赠支出 88

贷：存货 80

贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出）8

在实务中计算税务调整的关键在于把握两点，一是理解交易拆分，二是理解会计和税法语言的转换。

分离就是把捐赠分成两个经济交易。一是先卖，二是再捐。商品的销售收入按照公允价值确认，并按照公允价值确认计税基础的税前扣除；会计处理的会计语言转换为所得税调整的税法语言。上述会计处理可以模拟税法语言环境下的记账如下：

借：经济效益100

贷款：税基100

贷：应税收入 0

通过会计核算比较容易计算，增加视同销售收入（经济利益）100万元，增加税基（100-88）12万元，应税收入为零。